1. 引言
消费税是白酒企业缴纳的重要税种,其税负较增值税重得多。假设以5850元价格销售一吨白酒,需计提850元(5850 ÷ 1.17 × 0.17)的销项增值税,抵扣进项税后仅需支付200元左右增值税额;但从价消费税和从量消费税合计却需要缴纳2000元(5000 × 20% + 2000 × 0.5),相当于增值税负的近十倍。可见,白酒企业消费税筹划具有十分重要的现实意义。
2. 消费税纳税筹划现状与问题
2.1. 白酒企业消费税纳税筹划现状
1) 委托小酒厂生产白酒对外销售业务
多数制酒企业都认为,把白酒委托给小酒厂生产时,其计税依据就是小酒厂当期同类生产产品的计税依据,并由小酒厂代收代缴。接受委托加工的小酒厂本身厂房、生产线处于闲置状态,容易造成资产贬值以及人员流失。因此,小酒厂可用收取的加工费来垫付材料费或为职工发放工资等。制酒企业在选择代为加工时,其支付的加工费不包含本公司的固定资产折旧,并且也不需要全员上班,为其节省了期间费用;同时,由于小酒厂规模小,以生产中低档白酒为主,其产品的平均计税价格一定会比制酒企业低,而小酒厂与制酒企业之间存在的计税价格的差额是不需要缴纳消费税的,同时小酒厂收取的加工费也会偏低。制酒企业在以低于自身成本的情况下选择委托加工,扩大了其利润空间。最终使其代扣代缴消费税的组成计税价格降低,令纳税人获取更大的利益,达到了减轻税负的目的。
2) 设立独立门市部销售白酒的价格转移
制酒企业在以往的消费税纳税筹划中,大都通过设立销售部来节税。当被税务机关查处,补齐了应缴纳的税款,并按照偷税漏税的行为进行了处罚后,才认识到纳税筹划的失败风险,于是吸取了教训。一些酒业公司采取由原设的销售部改为成立单独的销售公司,由销售经理和业务员共同筹资组建了白酒销售分公司。从而节约了营销管理的成本,扩大了企业的收益。销售分公司不仅包销制酒企业的产品,同时还为其拓宽了销售其他企业白酒产品的门路,增加了其收益。目前,销售分公司由原先向制酒企业索取资金,变成了自负盈亏的经营模式,反而给制酒企业带来了一定的利润。如今,制酒企业依据白酒的成本价把产品销售给销售分公司,但在与销售分公司签订的协议价格是高于制酒企业的账面价格的,账面价格与协议价格形成的价差由销售分公司为制酒企业代为支付材料费、包装费、水电费等直接和间接费用。如今的筹划方案不但为制酒企业降低了消费税的税负,而且还减轻了其支出负担,使企业实现了财务价值最大化的目标。
3) 销售结算与会计核算进行消费税筹划
由于不同结算方式下的销售及纳税义务发生的时间均不一样,企业在进行会计核算时,应严格的把握纳税义务发生的时间、征税对象及范围。制酒企业销售的产品既有粮食白酒又有绿康含肽蛋白康复酒。企业此时采取经营主张,在生产粮食白酒的过程中可以掺入一定量的康复酒,依照康复酒的计税价格(从价10%)缴纳消费税。若企业无法干预经营,可以在会计核算的环节上进行筹划,在白酒销售总价不变的情况下实行“价量转换”。也就是说,当企业销售200斤白酒,每斤以10元售出时,在销售总价为2000元不变的情况下,会计进行核算时可以在账面上体现为,销售50斤白酒,每斤以40元售出。显然,通过对会计核算环节进行筹划,在从价税不变的情况下,减少了从价税的支出 [1] 。
2.2. 制酒企业消费税纳税筹划存在问题
由于制酒企业开展纳税筹划工作较晚,其筹划方案并不完善,纳税筹划措施并不具体,工作人员对纳税筹划的意识也不强。因此,该公司消费税纳税筹划仍存在如下几个问题:
1) 忽略纳税筹划风险
制酒企业决策层不重视开展纳税筹划,他们十分吝惜开展纳税筹划时所需支付的筹划费用,总是要求会计搞免费咨询,却往往因得不到可行的纳税筹划方案而是筹划落空。由于制酒企业对纳税筹划风险的了解并不全面,无法有效的对风险进行全方面的防控。导致此次纳税筹划方案的失败,无法减轻当期企业的消费税税负,并给企业带来了一定的经济损失。
2) 政策驾驭能力较差
很多企业财会人员在日常开展消费税筹划中,不能掌握最新政策动态或对政策条款认识理解肤浅,导致纳税筹划效果甚微,出现严重的纳税风险损失。比如国家规定除了生产黄酒、啤酒意外的酒类企业,出借包装物收取的押金,不论将来是否退换,一律并入当期所包装货物销售额计算应纳消费税。有些酒业公司会计认为,当期没有白酒销售,就表明不存在“所包装货物销售额”,因此没有对包装物押金计税,后来被税务机关查处才后悔莫及。
3) 忽略税源产生的生产环节筹划
依照规定,酒类企业以外购白酒和酒精生产白酒,外购的白酒和酒精所支付的消费税不得在本环节白酒消费税种抵扣。一些制酒企业的经营方式主要侧重于白酒的勾兑和包装,而忽略了基酒的生产,使其不得不大量的外购或委托加工已税酒和酒精,而此环节产生的消费税是不准抵扣的,就此给企业带来了一定的税负压力。
3. 制酒企业公司消费税筹划建议
3.1. 随时防范消费税纳税筹划风险
收集企业的基本信息、历年的纳税情况、国家颁布有关消费税缴纳的政策、税务机关在的执法过程等,对此类信息进行整理分析。企业管理人员和负责纳税筹划的财会人员要有风险防范意识,提高纳税筹划专业技术水平和政策驾驭能力,掌握正确的筹划手段和方法,建立消费税风险预警和防控机制。如前所述的“价量转换”,会计不是建议企业高层通过销售价格政策调整实现该筹划效果,而是擅自通过账面调整价格来完成,一旦被税务检查发现,将遭受偷税严惩。可见,纳税筹划技术风险巨大。会计应基于节约消费税考虑向决策层提出价格调整方案,提高单位销售价格来降低销售数量,从而降低白酒产品的从量消费税。例如,企业销售20,000斤白酒,每斤作价11.7元售出,销售总价为23.4万元,扣除增值税3.4万元,20万元销售额应依照20%税率从价计消费税4万元,依照每市斤(500 ml) 0.5元计征从量消费税1万元。假设讲单价变为46.8元/市斤,则23.4万元销售额只需要白酒销售量5000斤(234,000 ÷ 46.8)。这样,增值税额和从价消费税额均不变,但从量消费税却下降到2500元(5000 × 0.5),从而节约7500元消费税款,节税率达到75个百分点。可见,纳税筹划不能是单纯会计行为,而是通过会计主张或建议对经济活动和经营策划调整,会计按照实际业务流程核算即可取得理想的纳税效果。
3.2. 关注国家最新政策
纳税人应随时关注国家的最新政策,依据政策实施纳税筹划,并对筹划方案随时作出调整。随时与税务机关保持联系,了解最新的税收管理信心,掌握税收征管的特征和要则,争取税务机关的支持和帮助。
3.3. 设立专门的纳税筹划部门,配备专业的筹划人员
拥有完善的纳税筹划部门和丰富的知识储备及专业技术的筹划人员是企业开展消费税纳税筹划的必要因素。企业要想拥有完善且可行的纳税筹划方案,要求负责筹划的人员要有丰富的账务处理经验和良好的分析能力。只有扎实的知识储备和准确的账务处理做支撑,筹划部门才能从多个消费税纳税筹划方案中选择出最适合本企业的筹划方案。从而提高企业的整体效益 [2] 。
3.4. 延长白酒生产链条减少消费税纳税环节
由于小微制酒企业的规模并不大,企业在生产的过程中要经历采购基酒、自行勾兑、包装三个环节,且此三个环节都要支付或缴纳消费税。因此,企业可以投资收购或兼并产业链,形成自产基酒并连续生产白酒的封闭式产业链条,在避免重复征税的同时,扩大了企业的规模,也增强企业的竞争力。同时,应采取生产散白酒而将瓶、盒、箱等包装活动转给下游商家,由此减少非消费税业务成本对企业消费税负担的影响。
基金项目
黑龙江农垦总局重点攻关课题《现代化大农业发展要素及指标体系评价研究》(HNK125B-14-04)。